Steuern sparen beim Kauf einer Apotheke 2008

Der Erwerb einer Apotheke bringt für den Käufer hohe Kostenbelastungen mit sich, die häufig nur aufgrund der damit verbundenen steuerlichen Entlastungen getragen werden können. Deshalb ist die Kenntnis der steuerlichen Folgen beim Betriebserwerb von weitreichender Bedeutung und für die Kaufentscheidung unerlässlich. Die steuerliche Behandlung richtet sich nach der Art der Kaufpreiszahlung, die in bar (mit Eigen- oder Fremdkapital), in Raten oder auf Rentenbasis erfolgen kann. Je nachdem, welcher Zahlungsmodus vereinbart wird, ergeben sich unterschiedliche Steuerentlastungsbeträge.
Was sich durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 ändert

Der Kaufpreis stellt für den Betriebserwerber eine gewinnmindernde und damit steuermindernde Betriebsausgabe dar. Diese Betriebsausgaben können aber keinesfalls, auch nicht beim Barkauf, im Jahr des Kaufes sofort in voller Höhe geltend gemacht werden, sondern müssen über einen längeren Zeitraum abgeschrieben werden. Die Abschreibungsdauer richtet sich nach der Nutzungsdauer der mit dem Kaufpreis abgegoltenen Wirtschaftsgüter. Da die Nutzungsdauer der Wirtschaftsgüter unterschiedlich lang ist, muss deshalb der Kaufpreis auf die Wirtschaftsgüter aufgeteilt werden. Dabei ist zu beachten, dass der Kaufpreis üblicherweise nicht nur für die Wirtschaftsgüter sondern auch für die Übernahme des Kundenstammes und für den vom alten Betriebsinhaber geschaffenen guten Ruf des Betriebes gezahlt wird. Wenn keine Vereinbarung über die Höhe dieses sogenannten ideellen Geschäfts- oder Firmenwertes getroffen wurde, muss er geschätzt werden.

Der Geschäftswert eines gewerblichen Unternehmens ist abschreibbar. Der Gesetzgeber hat die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Geschäftswertes auf einen Zeitraum von 15 Jahren festgelegt (§ 7 Abs. 1 Satz 3 EStG). Die auf den Geschäftswert entfallenden Anschaffungskosten sind somit linear über 15 Jahre abzuschreiben. Seit 1. Januar 2004 ist der Geschäftswert wie jedes Wirtschaftsgut im Erwerbsjahr nur zeitanteilig für die Monate ab dem Anschaffungszeitpunkt abschreibbar (§ 7 Abs. 1 Satz 4 EStG).

Bei den Wirtschaftsgütern ist zu unterscheiden nach der Höhe der Anschaffungskosten, denn geringwertige Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungspreis ab dem Jahr 2008 den Betrag von 150 Euro zuzüglich Mehrwertsteuer nicht übersteigen darf, können im Jahr der Anschaffung in voller Höhe abgeschrieben werden. Neu ist außerdem, dass alle Wirtschaftsgüter im Wert zwischen 150 Euro und 1000 Euro in einem Sammelposten zusammengefasst und in fünf Jahren mit jeweils einem Fünftel abgeschrieben werden können (§ 6 Abs. 2a EStG). Bei allen anderen Wirtschaftsgütern, deren Anschaffungspreis 1000 Euro übersteigt, richtet sich die Abschreibung nach der Nutzungsdauer (siehe Beispiel 1).

Wichtig ist, dass der Betriebserwerber die vom Gesetzgeber eingeräumten Gestaltungsmöglichkeiten bezüglich der Höhe der Abschreibungen nutzt, um die für ihn günstigste steuerliche Entlastungswirkung zu erzielen. Rechnet er mit steigenden Gewinnen im Zeitablauf, ist wegen der Progression der Einkommensteuer zu Beginn der Abschreibungsperiode von den niedrigsten Abschreibungssätzen auszugehen und umgekehrt bei ungünstiger zukünftiger Gewinnerwartung oder bei hohem Liquiditätsbedarf in den Anfangsjahren des Betriebsaufbaues (siehe Beispiel 2).

Wenn die Abschreibungsbeträge in den Anfangsjahren besonders hoch ausfallen sollten, empfahl sich bis Ende 2007 die Anwendung der degressiven anstelle der linearen Abschreibungsmethode. Diese nur für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens – dazu gehören vor allem Maschinen und Einrichtungsgegenstände – zulässige Methode erlaubte eine Abschreibung in fallen-den Jahresbeträgen nach Maßgabe eines festen Prozentsatzes und Höchstsatzes (§ 7 Abs. 2 Satz 2 EStG). Diese Möglichkeit der degressiven Abschreibung wurde durch die Unternehmensteuerreform 2008 abgeschafft.

Der Betriebserwerber hat es also in der Hand, gemäß seiner Einkunftserwartungen und/oder seiner Liquiditätswünsche die Kaufpreis-Abschreibung so zu gestalten, dass die für ihn günstigste steuerliche Entlastungswirkung erreicht wird. Bisher wurde unterstellt, dass der Betriebs-Barkauf aus Eigenmitteln erfolgt. Nimmt der Käufer jedoch zur Finanzierung des Kaufpreises Fremdmittel auf, so fallen gegenüber dem Kreditgeber Zinszahlungen an. Diese Zinsen sind natürlich zusätzlich zur Abschreibung des Kaufpreises im Jahr der Zahlung als Betriebsausgaben abziehbar.

Ratenkauf

Beim Kauf einer Apotheke in Raten wird auch dann ein Zinsanteil unterstellt, wenn Zinszahlungen nicht ausdrücklich vereinbart wurden. Die Raten sind also in den eigentlichen Kaufpreis, der nach der obigen Methode abgeschrieben wird und den Zinsaufwand für die Stundung des nicht sofort zahlbaren Kaufpreises, der im Zahlungszeitpunkt den Gewinn mindert, aufzuteilen. Das ist einfach, wenn in der Ratenvereinbarung zu bestimmten Zeiten und in bestimmter Höhe Zinszahlungen zu-sätzlich zu den Ratenzahlungen festgelegt sind. Sind die Zinszahlungen aber in den Raten enthalten, ohne dass eine Zinsvereinbarung getroffen wurde, muss der in den Raten enthaltene Zinsbetrag herausgerechnet werden. Dazu ist der Gegenwartswert der Summe aller Raten, auch Barwert genannt, zu bestimmen (siehe Beispiel 3).

Kauf auf Rentenbasis

Bei Kauf einer Apotheke gegen Rentenzahlungen hängt die steuerliche Behandlung davon ab, ob sich Leistung und Gegenleistung entsprechen oder ob der Versorgungscharakter der Rente überwiegt. Wenn die Rente nach wirtschaftlichen Grundsätzen bemessen ist, handelt es sich um eine sogenannte betriebliche Kaufpreisrente. In dem Fall ist, wie beim Ratenkauf, der Gegenwartswert der Rente zu bestimmen, auf die Wirtschaftsgüter sowie den Geschäftswert aufzuteilen und entsprechend ihrer Nutzungsdauer abzuschreiben. Außerdem ist der in den Renten enthaltene Zinsan-teil als Betriebsausgabe absetzbar, und zwar nach Maßgabe der oben dargestellten Methode. Der jährliche Zinsanteil ergibt sich durch Abzug der jährlichen Gegenwartswertminderung von dem Jahresrentenbetrag. Je nachdem, ob es sich um eine an die Lebenszeit einer Person geknüpfte Leibrente handelt oder um eine Zeitrente, die im Unterschied zur Ratenvereinbarung eine mehr als zehnjährige Zeitspanne voraussetzt, kommen unterschiedliche Abzinsungsfaktoren bei der Berechnung der Gegenwartswertminderung zur Anwendung. Ansonsten aber unterscheidet sich die steuerliche Behandlung nicht vom Ratenkauf.

Das ist jedoch anders, wenn die Rente nicht nach wirtschaftlichen Grundsätzen bemessen ist, sondern der Wert der Rente den Wert des Betriebes übersteigt. In diesem Fall spricht man von einer privaten Versorgungsrente, die nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig ist. Derartige Vereinbarungen sind üblich zwischen unterhaltsverpflichteten und unterhaltsberechtigten Personen, wie insbesondere zwischen Eltern und Kindern. Die steuerliche Behandlung der Rente ist dann davon abhängig, ob der Wert des Betriebes mehr oder weniger als die Hälfte des Renten-Gegenwartswertes ausmacht. Liegt der Betriebswert über dem hälftigen Renten-Gegenwartswert, sind die Rentenzahlungen in Höhe des Ertragsanteils als Sonderausgaben steuerlich abzugsfähig. Liegt der Betriebswert aber unter dem hälftigen Renten-Gegenwartswert, überwiegt also der Unterhaltscharakter, ist auch kein Sonderausgabenabzug möglich (siehe Beispiel 4).

Wenn der Unterhaltscharakter der Rentenzahlungen beim Betriebserwerb überwiegt und somit weder ein steuerlicher Abzug als Betriebsausgaben noch als Sonderausgaben möglich ist, kommt allenfalls noch ein Abzug als außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG in Betracht, allerdings nur dann, wenn die Rentenzahlungen die dort festgelegte zumutbare Eigenbelastung des Steuer-pflichtigen, die nach Einkommenshöhe, Familienstand und Kinderzahl berechnet wird, übersteigen..

Dr. Hans-Ludwig Dornbusch, Ahrstr. 76, 53757 Sankt Augustin
Beispiel 1
Ein Apotheker hat am 1. 1. 2008 eine Apotheke zum Preis von 200.000 Euro gekauft. Der Geschäftswert wird auf 30% geschätzt und die Summe der geringwertigen Wirtschaftsgüter mit 15.000 Euro beziffert, davon 2000 Euro im Wert bis 150 Euro und 13.000 Euro im Wert von 150 Euro bis 1000 Euro. Der Restkaufpreis von 125.000 Euro verteilt sich zu 85.000 Euro auf Anlagegüter mit fünfjähriger Nutzungsdauer und zu 40.000 Euro auf Anlagegüter mit zehnjähriger Nutzungsdauer. Gebäudekosten fallen nicht an, da die Betriebsräume gemietet werden. Bei einer Abschreibungsdauer des Geschäftswertes von 15 Jahren und der Anwendung der linearen Abschreibungsmethode nach § 7 Abs.1 EStG für die Anlagegüter, also einer gleichmäßigen Verteilung der An-schaffungskosten auf die voraussichtliche Nutzungsdauer, ergeben sich folgende Abschreibungsbeträge, die der Betriebserwerber als Betriebsausgabe abziehen kann:
1. Jahr (Jahr des Erwerbs)
Geschäftswert (1/15 von 60.000 Euro)4.000 Euro
Geringwertige Wirtschaftsgüter bis 150 Euro2.000 Euro
Geringwertige Wirtschaftsgüter zwischen 150 Euro und 1.000 Euro13.000 Euro
Anlagegüter mit 5-jähriger Nutzungsdauer 17.000 Euro
Anlagegüter mit 10-jähriger Nutzungsdauer4.000 Euro
Abschreibungssumme 40.000 Euro2. bis 5. Jahr (ohne geringwertige Wirtschaftsgüter) jeweils 25.000 Euro6. bis 10. Jahr (nur noch Geschäftswert und Anlagegütermit 10-jähriger Nutzungsdauer) jeweils 8.000 Euro11. bis 15. Jahr (nur noch Geschäftswert) jeweils4.000 Euro
Beispiel 3
Ein Apotheker kauft eine Apotheke zum Preis von 200.000 Euro, zahlbar in 10 Jahresraten von 20.000 Euro. Zinszahlungen sind nicht vereinbart worden. Der Vervielfältiger bei zehnjährigen in gleichen Jahresraten zu tilgenden Forderungen bei einem üblicherweise zu unterstellenden Zinssatz von 5,5% beträgt 7,745 (vgl. Anlage 9a Bewertungsgesetz), so dass sich ein Gegenwartswert von 20.000 Euro x 7,745 = 154.900 Euro errechnet. Der im Kaufpreis enthaltene Zinsanteil macht also 45.100 Euro aus. Während der Gegenwartswert auf die Wirtschaftsgüter und den Geschäftswert in der dargestellten Weise aufzuteilen und abzuschreiben ist, sind die Zinszahlungen nach Maßgabe der jährlichen Ratenzahlungen abzüglich der Gegenwartswertminderung als Betriebsausgabe absetzbar. Die Berechnungsweise ist folgende:
1. Jahr
Gegenwartswert für 10 Jahre auf die Rate von 20.000 Euro (Vervielfältiger V10 = 7,745)154.900 Euro
.Gegenwartswert für 9 Jahre auf die Rate von
20.000 Euro (V9 = 7,143) 142.860 Euro
Gegenwartswertminderung 10 auf 9 Jahre12.040 Euro
Zins (Rate 20.000 Euro./.Gegenwartswertminderung)7.960 Euro
2. Jahr
Gegenwartswertminderung 9 auf 8 Jahre (V8 = 6,509) 12.680 Euro
Zins 7.320 Euro
3. Jahr
Gegenwartswertminderung 8 auf 7 Jahre (V7 = 5,839)13.400 Euro
Zins6.600 Euro
4. Jahr
Gegenwartswertminderung 7 auf 6 Jahre (V6 = 5,133)14.120 Euro
Zins 5.880 Euro
5. Jahr
Gegenwartswertminderung 6 auf 5 Jahre (V5 = 4,388)14.900 Euro
Zins 5.100 Euro
6. Jahr
Gegenwartswertminderung 5 auf 4 Jahre (V4 = 3,602)15.720 Euro
Zins 4.280 Euro
7. Jahr
Gegenwartswertminderung 4 auf 3 Jahre (V3 = 2,772)16.600 Euro
Zins3.400 Euro
8. Jahr
Gegenwartswertminderung 3 auf 2 Jahre (V2 = 1,897) 17.500 Euro
Zins 2.500 Euro
9. Jahr
Gegenwartswertminderung 2 auf 1 Jahr (V1 = 0,974)18.460 Euro
Zins1.540 Euro
10. Jahr
Gegenwartswertminderung letztes Jahr (V0 = 0) 19.480 Euro
Zins 520 Euro
Zinssumme 1. bis 10. Jahr 45.100 Euro
Beispiel 2
Gleiche Annahmen über Kaufpreishöhe und -aufteilung wie im Beispiel 1. Es wird mit steigenden Gewinnen für die Zukunft gerechnet, die anfänglichen Abschreibungsbeträge sollen daher möglichst niedrig gehalten werden. Deshalb wird auf die sofortige Abschreibung der geringwertigen Wirtschaftsgüter und die Abschreibung über ein Sammelkonto verzichtet zugunsten einer zehnjährigen Abschreibungsdauer. Somit ergeben sich folgende Abschreibungsbeträge:
1. bis 5. Jahr
Geschäftswert 4.000 Euro
Anlagegüter mit 5-jähriger Nutzungsdauer17.000 Euro
Anlagegüter mit 10-jähriger Nutzungsdauer5.500 Euro
Jährliche Abschreibungssumme 26.500 Euro6. bis 10. Jahr jeweils9.500 Euro 11. bis 15. Jahr jeweils4.000 Euro
Beispiel 4
Ein 65-jähriger Apotheker überlässt seinem Sohn die Apotheke mit der Auflage, ihm bis an sein Lebensende eine Rente von monatlich 1500 Euro zu zahlen. Der Wert des Betriebes wird auf 50.000 Euro veranschlagt. Um festzustellen, ob der Unterhaltscharakter der Rente überwiegt, muss zunächst der Gegenwartswert der Rente ermittelt werden. Dieser berechnet sich wie folgt: Jahresrente 18.000 Euro x Kapitalwertfaktor 9,019 für Leibrenten von 65-Jährigen (vgl. Anlage 9 des Bewertungsgesetzes) = 162.342 Euro Gegenwartswert der Rente.
Es überwiegt in diesem Fall also der Unterhaltscharakter der Rente, so dass kein steuerlicher Abzug möglich ist. Würde der Gegenwartswert der Rente zwischen 50.000 Euro und 100.000 Euro betragen, wäre im Rahmen der Sonderausgaben ein Betrag von 18% der Jahresrente (=Ertragsanteil für Renten an eine Person, die bei Beginn der Rente das 65ste Lebensjahr vollendet hat; vgl. § 22 EStG) alljährlich steuerlich abzugsfähig. Würde der Gegenwartswert der Rente dem Wert des Betriebes von 50.000 Euro entsprechen, wäre die jährliche Gegenwartswertminderung zu ermitteln und die jeweilige Differenz zur Jahresrente im Rahmen der Betriebsausgaben zusätzlich zur Abschreibung des Gegenwartswertes der Rente als fiktiver Zinsanteil steuerlich abzugsfähig.

0 Kommentare

Das Kommentieren ist aktuell nicht möglich.