Steuern sparen durch Einkommensübertragungen auf die Kinder

Die Finanzbehörden dürfen nach einschlägigen Entscheidungen des Bundesfinanzhofs die Anerkennung von steuersparenden Rechtsgestaltungen mit Kindern nicht verweigern, wenn sie ernsthaft gemeint sind und auch verwirklicht werden. Dabei müssen die maßgeblichen bürgerlich-rechtlichen und handelsrechtlichen Vorschriften eingehalten werden.

Steuervorteile lassen sich vor allem erzielen durch

• den Abschluss von Arbeitsverträgen,
• den Abschluss von Ausbildungsverträgen,
• den Abschluss von Gesellschaftsverträgen,
• den Abschluss von stillen Gesellschafterverträgen,
• die Übertragung von Kapitaleinkünften,
• den Abschluss von Darlehensverträgen,
• die Einräumung von Nießbrauchsrechten an Grundstücken sowie
• die verbilligte/unentgeltliche Wohnungsüberlassung.

Arbeitsverträge

Ein Kind, solange es dem elterlichen Haushalt angehört und von den Eltern erzogen oder unterhalten wird, ist verpflichtet, den Eltern in einer seinen Kräften und seiner Lebensstellung entsprechenden Weise zu Hause und im Betrieb Dienste zu leisten (§ 1619 BGB). Diese Verpflichtung endet nicht mit der Volljährigkeit. Eine derartige Mitarbeit auf familienrechtlicher Grundlage ist steuerlich unerheblich, weil das Kind dafür keinen Anspruch auf Vergütung hat. Unterhaltsleistungen oder für die Mitarbeit gewährte Taschengelder sind deshalb keine gewinnmindernden Betriebsausgaben und können beim Kind steuerlich nicht als Einkünfte erfasst werden.

Die steuerliche Anerkennung von Arbeitsverhältnissen zwischen Eltern und Kindern setzt einen den allgemeinen Bedingungen genügenden Arbeitsvertrag voraus. Es gelten den Ehegatten-Arbeitsverhältnissen entsprechende Grundsätze (H 19 EStR). Dabei ist zu beachten, dass Arbeitsverträge nur mit Kindern zulässig sind, die das 15. Lebensjahr vollendet haben (§ 113 BGB) und nicht mehr hauptschulpflichtig sind. Außerdem müssen die Arbeitsverträge einem sog. Fremdvergleich standhalten, d. h. so ausgestaltet sein, wie es auch bei entsprechenden Verträgen zwischen einander fremden Partnern üblich wäre.

Das Arbeitsverhältnis muss ernsthaft gemeint sein und tatsächlich durchgeführt werden. Das setzt zwar keinen schriftlichen Arbeitsvertrag voraus, dennoch ist es ratsam, zur Nachweisführung gegenüber dem Finanzamt die schriftliche Vertragsform zu wählen und folgende Details zu vereinbaren:

• Beginn des Arbeitsverhältnisses
• Art der Tätigkeit
• Umfang der Tätigkeit (Arbeitszeit)
• Höhe der Arbeitsvergütung.

Nach § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben durch den Betrieb veranlasste Aufwendungen. Sie müssen also in wirtschaftlichem und tatsächlichem Zusammenhang mit dem Betrieb stehen. Davon kann bei Arbeitsverträgen mit den eigenen Kindern nur ausgegangen werden, wenn sie auf klaren und eindeutigen Vereinbarungen vor Beginn des Leistungsaustausches beruhen und wenn sie nach Inhalt und Durchführung dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Die Arbeitsvergütungen müssen dem Grunde und der Höhe nach angemessen sein, d. h., sie dürfen nicht höher ausfallen als die Gehaltszahlung an einen fremden Dritten bei vergleichbaren Qualifikationen und Kenntnissen sowie bei gleichem Arbeitseinsatz. Dabei ist nach Auffassung des BFH zu verlangen, dass zusätzliche Leistungen wie Überstundenvergütungen, Weihnachts- und Urlaubsgelder, Sonderzulagen und Tantiemen im vorhinein schriftlich festgelegt worden sind, weil gerade auf diesem Weg außerbetriebliche Zuwendungen besonders leicht möglich sind. Selbst wenn diese Vorteile anderen Arbeitnehmern gewährt werden, ist doch im Interesse der Klarheit und Eindeutigkeit eine ausdrückliche Vereinbarung zwischen nahen Angehörigen zu fordern, wobei es freilich ausreicht, wenn auf entsprechende Tarifverträge Bezug genommen wird.

Zur ernsthaften Durchführung des Arbeitsvertrages gehört auch die regelmäßige Auszahlung des Arbeitslohnes, mindestens in monatlichen Abständen. Die Bezahlung darf aber nicht unangemessen hoch sein. Ist das Kind erwachsen und soll es die Apotheke einmal übernehmen, kann seine Mitarbeit besonders umfangreich oder intensiv und deshalb eine verhältnismäßig hohe Entlohnung gerechtfertigt sein. Bei voll in der Apotheke mitarbeitenden Kindern beträgt die Mindestbarentlohnung 100 Euro pro Monat (R 19 Abs. 3 Satz 4 EStR). Für die bürgerlichrechtliche Wirksamkeit eines Arbeitsvertrages mit einem minderjährigen Kind, das nicht unter 15 Jahre alt ist und für das damit nicht mehr das Jugendarbeitsschutzgesetz gilt, muss kein Ergänzungspfleger bestellt werden (R 19 Abs. 3 Sätze 1 und 2 EStR).

Wenn das Arbeitsverhältnis mit den eigenen Kindern steuerlich anerkannt wird, schmälern die gezahlten Arbeitsvergütungen den Gewinn des Apothekers und damit seine Einkommen- und Gewerbesteuerlast. Bei dem Kind sind die Arbeitseinkommen zwar ebenfalls steuerpflichtig, liegt das zu versteuernde Gesamteinkommen aber deutlich unter dem des Apothekers, ist ihre gemeinsame Steuerlast niedriger als ohne das Arbeitsverhältnis. Die größte Steuerersparnis wird erzielt, wenn die Vergütung für die Arbeitsleistung des Kindes nach Maßgabe der Einkommensteuerfreibeträge festgesetzt wird. Diese liegen für einen ledigen Arbeitnehmer derzeitig bei rund 9.000 Euro pro Jahr (Grundfreibetrag + Arbeitnehmerpauschbetrag + Sonderausgaben-Pauschbetrag). Dabei ist jedoch zu bedenken, dass der Arbeitslohn grundsätzlich eine Beitragspflicht zur gesetzlichen Sozialversicherung auslöst (siehe Beispiel 1).

Und noch etwas ist zu beachten. Nach der Rechtsprechung werden Arbeitsverträge über gelegentliche Hilfeleistungen der Kinder steuerlich nicht anerkannt, weil sie zwischen fremden Personen nicht vereinbart worden wären. Bei Verträgen über Aushilfstätigkeiten von Kindern ist der so genannte Fremdvergleich im Einzelfall vorzunehmen. Es sollte deshalb darauf geachtet werden, dass die im Arbeitsvertrag mit den Kindern beschriebene Tätigkeit nicht nur von Zeit zu Zeit, sondern regelmäßig und über einen längeren Zeitraum durchzuführen ist.

Ausbildungsverträge

Ähnliche Grundsätze wie für die Arbeitsverträge gelten auch für Ausbildungsverträge mit den eigenen Kindern (H 19 EStR). Ihre steuerrechtliche Anerkennung setzt voraus, dass die vertragliche Absprache auf klaren und eindeutigen Vereinbarungen vor Beginn des Ausbildungsverhältnisses beruht sowie nach Inhalt und Durchführung dem Fremdvergleich standhält. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs kann nur so sichergestellt werden, dass die Vertragsbeziehungen und die auf ihnen beruhenden Leistungen tatsächlich dem betrieblichen und nicht – zum Beispiel als Unterhaltsleistungen – dem privaten Bereich zuzurechnen sind.

Unangemessen hohe oder unregelmäßig ausgezahlte Ausbildungsvergütungen werden nicht als Betriebsausgabe anerkannt. Wenn die Mitarbeit des eigenen Kindes das bei Ausbildungsverträgen übliche Maß übersteigt und deshalb höher entlohnt wird, muss das im vorhinein vertraglich vereinbart worden sein. Auch sind Aufwendungen der Eltern für die Berufsausbildung ihrer Kinder nicht allein deshalb Betriebsausgaben, weil sie zur Vorbereitung der späteren Unternehmensnachfolge dienen.

Gesellschaftsverträge

Die Aufnahme von Kindern als Gesellschafter im Betrieb kann zu erheblichen Steuerminderungen führen, da sich dann der Gewinn auf mehrere Personen verteilt. Die steuerliche Anerkennung einer Familiengesellschaft zwischen dem Betriebsinhaber und seinen Kindern (OHG, KG, Gesellschaft bürgerlichen Rechts, atypische stille Gesellschaft) setzt grundsätzlich voraus, dass eine echte Mitunternehmerschaft vorliegt, der Gesellschaftsvertrag zivilrechtlich wirksam, die tatsächlichen Gegebenheiten mit der formellen Gestaltung übereinstimmen und die Kinder auch volle Gesellschaftsrechte genießen (H 138a Abs. 1 EStR).

Im Rahmen dieses Beitrages ist es nicht möglich, die Frage, warum welche gesellschaftliche Beteiligungsform mit Kindern gewählt werden sollte, einigermaßen erschöpfend zu behandeln, zumal auf die individuellen Verhältnisse des Betriebes abzustellen ist und steuerliche Gesichtspunkte nur ein Entscheidungskriterium darstellen. Schenken z. B. Eltern ihren Kindern Anteile an einer KG oder schenken sie ihnen Bargeld mit der Auflage, dieses in die KG einzubringen, so müssen den Kindern als Mitunternehmer wenigstens annäherungsweise diejenigen Rechte eingeräumt werden, die einem Kommanditisten nach dem HGB zukommen (H 138a Abs. 2 EStR). Eine Mitunternehmerschaft liegt nicht vor,

• wenn die Kinder über die auf ihre Gesellschaftsanteile entfallenden Gewinnanteile nur in dem von den Eltern gebilligten Umfang verfügen dürfen,
• wenn die Gesellschafterstellung der Kinder von vornherein nur befristet ist, etwa auf die Zeit, in der ein Kind vermutlich unterhaltsbedürftig ist und eine persönliche Aktivität als Gesellschafter noch nicht entfalten wird oder
• wenn sich die Eltern die Verwaltung der Gesellschaftsanteile der Kinder vorbehalten.

In Grenzfällen kann bei der Würdigung des Gesamtbildes für die Anerkennung als Mitunternehmer sprechen, dass die Vertragsgestaltung darauf abgestellt ist, die Kinder oder Enkel an den Betrieb heranzuführen, um dessen Fortbestand zu sichern. Dem Abschluss eines Gesellschaftsvertrages steht nicht entgegen, dass das Kind noch minderjährig ist, nur muss dann vom Vormundschaftsgericht ein Ergänzungspfleger bestellt werden.

Wird die Mitunternehmerschaft der Kinder von den Finanzbehörden nicht anerkannt, können ihnen die vertraglichen Gewinnanteile nicht als eigene Einkünfte aus Gewerbebetrieb zugerechnet werden. Auch wenn ein steuerlich anzuerkennender Gesellschaftsvertrag besteht, ist die von den Familienangehörigen vereinbarte Gewinnverteilung nicht immer maßgebend. Steht die Gewinnverteilung in offensichtlichem Missverhältnis zu den Leistungen der Gesellschafter-Kinder, kann das Finanzamt davon abweichen. Beteiligt ein Apotheker nicht im Betrieb mitarbeitende Kinder durch schenkungsweise Überlassung von Gesellschaftsanteilen als Kommanditisten oder atypische stille Gesellschafter, so wird steuerlich nur eine Gewinnverteilung anerkannt, die zu einer durchschnittlichen Rendite von nicht mehr als 15% des tatsächlichen Wertes der Beteiligung führt (H 138a Abs. 3 EStR).

Stille Gesellschafterverträge

Beteiligt ein Apotheker seine Kinder im eigenen Betrieb als stille Gesellschafter (H 138a Abs. 4 und 5 EStR), setzt die steuerliche Anerkennung voraus, dass die Gesellschaftsverträge klar vereinbart, bürgerlich-rechtlich wirksam und ernstlich gewollt sind, tatsächlich durchgeführt werden und keine Bedingungen enthalten, unter denen fremde Dritte Kapital als stille Einlage nicht zur Verfügung stellen würden. Außerdem müssen die stillen Gesellschafter in nicht zu großen Abständen über ihre Gewinnanteile verfügen können.

Im Unterschied zu echten Gesellschaftsverträgen, demzufolge die Gesellschafter Mitunternehmer sind und ihre Gewinnanteile als Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu versteuern haben, stellen die Gewinnanteile des stillen Gesellschafters Betriebsausgaben dar, die den Gewinn der Hauptgesellschafter vermindern. Stammt die Kapitalbeteiligung in vollem Umfang aus einer Schenkung des Betriebsinhabers, so ist eine durchschnittliche Rendite von 15% der Einlage als Gewinnverteilungsabrede angemessen, wenn das beschenkte Kind am Gewinn und Verlust beteiligt ist. Bei Ausschluss der Verlustbeteiligung werden höchstens 12% steuerlich anerkannt. Stammt die Kapitaleinlage nicht aus einer Schenkung des Betriebsinhabers, sondern aus eigenen Mitteln des Kindes, wird eine durchschnittliche Rendite von 25% der Einlage noch für angemessen gehalten, wenn das Kind als stiller Gesellschafter nicht am Verlust beteiligt ist (siehe Beispiel 2).

Übertragung von Kapitaleinkünften

Eine Verlagerung von Kapitaleinkünften (Zinsen, Dividenden) von hochbesteuerten Eltern auf niedrig oder gar nicht besteuerte Kinder – z. B. um auf diesem Wege die Ausbildung der Kinder zu finanzieren – setzt voraus, dass die Kinder zivilrechtlich endgültig Inhaber der Sparguthaben oder Wertpapiere werden und selbst unbeschränkt über diese sowie über die Erträge verfügen können. Wird diese Einkünfteübertragung von der Finanzverwaltung anerkannt, sind für jedes erwerbslose, ledige Kind Einkünfte aus Kapitalvermögen bis zu 8.841 Euro jährlich steuerfrei. Dieser relativ hohe einkommensteuerfreie Betrag für Kinder, die nur Einkünfte aus Kapitalvermögen beziehen, setzt sich zusammen aus

• dem Grundfreibetrag von 8.004 Euro (§ 32a Abs. 1 EStG),
• dem Sparer-Pauschbetrag von 801 Euro (§ 20 Abs. 9 EStG) und
• dem Sonderausgaben-Pauschbetrag von 36 Euro (§ 10c EStG).

Die Vermögensübertragung auf Kinder kann sich also lohnen. Bei einer durchschnittlichen Verzinsung von 4% können rund 200.000 Euro auf ledige und erwerbslose Kinder übertragen werden. Die daraus fließenden Kapitalerträge bleiben Jahr für Jahr steuerfrei. Insbesondere bei der Ausbildungsfinanzierung der Kinder kann die Vermögensübertragung maß-geblich zur Kostensenkung beitragen. Allerdings sollte der Apotheker darauf achten, dass die Einkünfte seiner über 18 Jahre alten Kinder – bei Kindern unter 18 Jahren werden keine Einkünfte angerechnet – bestimmte Grenzen nicht überschreiten, weil sonst Ansprüche auf Kindergeld/Kinderfreibeträge und auf den Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf verloren gehen.

Bei der Anrechnung von eigenen Einkünften der Kinder wird kein Sparerfreibetrag zum Abzug zugelassen. Übersteigt das zu versteuernde Einkommen eines Kindes die kritische Grenze von 8.004 Euro, entfällt die Kindergeldzahlung für dieses Kind bzw. die Berücksichtigung des steuerlichen Kinderfreibetrages komplett (§ 2 Abs. 2 Satz 2 BKGG; § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Anders beim Freibetrag für Ausbildungs-Sonderbedarf, der nur noch bei auswärtiger Unterbringung in Höhe von 924 Euro gewährt wird und sich um die eigenen Einkünfte des Kindes vermindert, soweit sie 1.848 Euro im Kalenderjahr übersteigen (§ 33a Abs. 2 Satz 2 EStG). Somit verbleibt bei einer unterstellten durchschnittlichen Verzinsung von 4% lediglich ein Vermögen von 46.200 Euro, das dem Kind steuerfreie Kapitalerträge und dem Apotheker seinen weiteren Anspruch auf Kindergeld/Kinderfreibetrag und den Freibetrag auf Ausbildungs-Sonderbedarf sichert (siehe Beispiel 3).

Um die steuerliche Anerkennung sicherzustellen, muss der ernsthafte Wille der Eltern zur Vermögensübertragung auf ihre Kinder sowohl dem Finanzamt als auch der Bank gegenüber klar zum Ausdruck kommen. Das geschieht – auch bei minderjährigen Kindern – vor allem dadurch, dass die Sparkonten und Wertpapierdepots, aus denen den Kindern Kapitalerträge zufließen sollen, auf ihren Namen lauten. Voraussetzung für eine gültige Schenkung ist die eindeutige Erklärung, dass die Schenkung in die wirtschaftliche Verfügungsgewalt der Kinder übergegangen ist (BFH vom 24. 4. 1990, BStBl. 1990 II S. 539). Auf dem Bankenformular darf nicht der Name der schenkenden Eltern als vom Konto- oder Depotinhaber abweichender Gläubiger eingetragen werden. Volljährige Kinder sollten am besten ihre Sparkonten und Wertpapierdepots selbst bei der Bank eröffnen und erst danach ist die Vermögensübertragung durchzuführen.

Die Kontenverwaltung muss nach den familienrechtlichen Bestimmungen des BGB über die elterliche Vermögensvorsorge erfolgen. Deshalb empfiehlt es sich, bei minderjährigen Kindern die Kapitalerträge auf den Konten der Kinder zu belassen, das Kapital bevorzugt in mündelsichere Papiere wie Sparbriefe, Bundesanleihen, Pfandbriefe und Kommunalobligationen anzulegen und möglichst keine Verkäufe und Abhebungen vorzunehmen. Enthält das Wertpapierdepot auch deutsche Aktien, werden zusätzlich zur Aktien-Dividende die einbehaltene Abgeltungssteuer, die auf die Einkommensteuer anrechenbar ist, im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung erstattet, wenn die Gesamteinkünfte des Kindes unter den persönlichen Steuerfreibeträgen liegen.

Und noch zwei ergänzende Hinweise:

• Liegt der Aktiendepotbank eine Nichtveranlagungsbescheinigung für das Kind – erhältlich beim Finanzamt – vor, wird keine Abgeltungssteuer auf die Dividende erhoben, dem Kind wird dann also die Brutto-Dividende ausgezahlt.
• Durch die Bestellung des Nießbrauchs an den Kapitaleinkünften zugunsten der Kinder ändert sich steuerlich nichts, weil den Eigentümern weiterhin die Einnahmen zugerechnet werden, auch wenn sie den Kindern zufließen (Erlass zum Nießbrauch bei Einkünften aus Kapitalvermögen Tz. 57, BStBl. 1983 I S. 508).

Darlehensverträge

Auch mit Darlehensverträgen zwischen Eltern und Kindern lassen sich Steuerersparnisse erzielen, wenn das Kind über keine oder geringe sonstige Einkünfte verfügt. Die Methode ist einfach: Dem Kind wird ein größerer Geldbetrag geschenkt, den es als Darlehen dem Betrieb des Apothekers wieder zur Verfügung stellt. Werden die bürgerlich-rechtlichen Bedingungen eingehalten, wie z. B. die Bestellung eines Ergänzungspflegers bei Gericht für minderjährige Kinder, muss auch die Finanzverwaltung derartige Transaktionen anerkennen. Natürlich müssen die Darlehensbedingungen denjenigen entsprechen, wie sie mit Fremden eingegangen wären. Das betrifft vor allem die Rückzahlungsmodalitäten und die Zinshöhe, die im Wesentlichen von den Umständen des Einzelfalles abhängen.

Dabei ist Folgendes zu beachten: Kein steuerlich wirksamer Darlehensvertrag, sondern ein Schenkungsversprechen ist gegeben, wenn sich der Apotheker einerseits verpflichtet, seinen Kindern Geldbeträge zuzuwenden, die diese ihm andererseits sogleich wieder als "Darlehen" zur Verfügung zu stellen haben (BFH vom 10. 4. 1984 II S. 705). Die beschenkten Kinder müssen also zumindest für eine gewisse Zeit frei über die geschenkten Geldbeträge verfügen können oder Schenker und Darlehensnehmer dürfen nicht identisch sein. Letzteres ist z. B. der Fall, wenn der Ehepartner des Apothekers als Schenker auftritt und der Apotheker als Darlehensnehmer Alleininhaber des Betriebes ist (siehe Beispiel 4).

Nießbrauchsrechte an Grundstücken

Der Nießbrauch an einem Grundstück, der notariell beurkundet und in das Grundbuch eingetragen werden muss, gewährt dem Nießbraucher das Recht auf umfassende Nutzung (§ 1030 BGB). Er kann das in der Regel bebaute Grundstück selbst nutzen oder vermieten. Hier interessiert nur der steuerlich relevante Fall der Immobilienvermietung durch den Nießbraucher.

Die steuerliche Behandlung des Nießbrauchs an Immobilien ist im Erlass zum Nießbrauch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung vom 24. 7. 1998 (BGBl. I S. 914) geregelt. Bei Nießbrauchsbestellungen zwischen nahen Angehörigen wie zwischen Eltern und Kindern sind folgende Bedingungen zu beachten:

• Der Nießbrauch muss bürgerlich-rechtlich wirksam begründet worden sein und die Beteiligten müssen die zwischen ihnen getroffenen Vereinbarungen ernsthaft wollen und tatsächlich durchführen.
• Sind die Kinder minderjährig, bedarf es der Mitwirkung eines Pflegers. Das gilt nicht im Falle des Bruttonießbrauchs, bei dem vertraglich vereinbart wird, dass der Nießbraucher keinerlei Aufwendungen bezüglich des Grundstücks zu tragen hat, diese vielmehr sämtlich vom Eigentümer übernommen werden. Dann muss aber das Vormundschaftsgericht ausdrücklich feststellen, dass die Bestellung eines Ergänzungspflegers nicht für erforderlich angesehen wird. Die Anordnung einer Ergänzungspflegschaft für die Dauer des Nießbrauchs ist aber grundsätzlich nicht erforderlich.

Hinsichtlich der steuerlichen Behandlung ist zwischen Zuwendungsnießbrauch und Vorbehaltsnießbrauch zu unterscheiden. Beim Zuwendungsnießbrauch bestellt der Apotheker als Eigentümer des Grundstücks seinem Kind den Nießbrauch. Das Eigentum bleibt ihm erhalten, nur das Nutzungsrecht geht auf das Kind über. Beim Vorbehaltsnießbrauch überträgt der Apotheker das Eigentum auf sein Kind, behält sich selbst aber den Nießbrauch am Grundstück vor.

Steuerlich bedeutsam ist nur der Zuwendungsnießbrauch. In diesem Fall werden dem Nießbraucher die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zugerechnet. Er kann dann auch seine laufenden Aufwendungen für den Erhalt des Gebäudes als Werbungskosten absetzen. Abschreibungen darf jedoch bei unentgeltlicher Nießbrauchsbestellung weder er noch der Eigentümer, der ja keine Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung mehr erzielt, geltend machen. Sie gehen steuerlich verloren. Nur wenn der Nießbraucher in Ausübung des Nießbrauchs Herstellungskosten tätigt, darf er dafür Abschreibungen in Anspruch nehmen. Trotz des Verlustes der Abschreibung auf die Gebäudeherstellungskosten vor der Nießbrauchsbestellung kann sich der Zuwendungsnießbrauch steuerlich lohnen (sieh Beispiel 5).

Der einkommensteuerfreie Betrag für Kinder, die nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung beziehen, setzt sich zusammen aus dem Grundfreibetrag von 8.004 Euro und dem Sonderausgabenpauschbetrag von 36 Euro. Das ergibt einen jährlichen Gesamtbetrag an steuerfreien Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für ledige Kinder von 8.040 Euro. Allerdings ist zu beachten, dass die Finanzverwaltung bei der steuerlichen Anerkennung der Nießbrauchsbestellung an vermieteten Immobilien zugunsten der eigenen Kinder strenge Maßstäbe anlegt. Wegen des nicht zulässigen steuerlichen Abzugs von privaten Unterhaltsaufwendungen gemäß § 12 Nr. 2 EStG wird sie immer dann abgelehnt, wenn die Mietzahlungen den Charakter einer Versorgungsabrede haben (BFH vom 15. 5. 1986, BStBl. 1986 II S. 714).

Der so genannte Vorbehaltsnießbrauch ist steuerlich nicht interessant, da der Vorbehaltsnießbraucher weiterhin die Einnahmen zu versteuern hat, der Beschenkte aber die Abschreibungen und die sonstigen Werbungskosten nicht absetzen kann (siehe Beispiel 6).

Verbilligte/unentgeltliche Wohnungsüberlassung

Der Wohnungsvermieter muss den Differenzbetrag zwischen der Wohnungsmiete auf der Einnahmenseite und den Wohnungskosten (insbesondere Zinsen und Abschreibungen) auf der Ausgabenseite als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung versteuern. Liegt die Mietzahlung jedoch unter 56 Prozent der ortsüblichen Marktmiete, gilt die Wohnung als teilweise unentgeltlich überlassen mit der Folge, dass die anteiligen Werbungskosten steuerlich nicht berücksichtigt werden (§ 21 Abs. 2 EStG) Siehe Beispiel 7.

Der Apotheker hat es also in der Hand, durch entsprechende Mietvereinbarung mit seinen Kindern die Steuerlast selbst zu bestimmen. Vor allem bei neuen Wohnobjekten mit hohen Zinsbelastungen und Abschreibungsmöglichkeiten ist es ratsam, den Mietsatz über 56 Prozent der ortsüblichen Marktmiete festzulegen, weil dann die Werbungskosten voll abziehbar sind. Dabei sollte nicht zu knapp kalkuliert werden, weil andernfalls mit steigenden Marktmieten die 56 Prozent-Grenze schnell unterschritten wird.